225 ук рф комментарий. Теория всего
В результате налоговых проверок производятся начисления налогов, сборов, пеней, а также привлечение к налоговой ответственности. Зачастую доначисления не соответствуют положениям законодательства, но также нередки и ситуации, когда у налогового органа действительно имеются основания для привлечения налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента к налоговой ответственности (как в связи с произведенными доначислениями, так и в связи с действиями (бездействием) самого налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента).
В таком случае у налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента существует возможность со ссылкой на положения ст. 112, 114 НК РФ заявлять о смягчении ответственности.
Смягчающие ответственность органы
Согласно п. 4 ст. 112 НК РФ право учитывать и применять смягчающие ответственность обстоятельства предоставлено как суду, так и налоговому органу, рассматривающим дело.
В частности, на основании п. 5 ст. 101, п. 7 ст. 101.4 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 14.01.10 г. N А33-8149/2009 указал, что на основании п.п. 3 п. 1, п. 4 ст. 112 НК РФ обязанность применения смягчающих обстоятельств лежит не только на налоговой инспекции, но и на вышестоящем налоговом управлении, рассматривающем апелляционную жалобу налогоплательщика.
В связи с изложенным правомерен вопрос о том, может ли размер взыскиваемого с организации штрафа за совершение налогового правонарушения снижаться арбитражным судом, если те же или иные смягчающие обстоятельства уже были учтены налоговым органом при вынесении решения о привлечении к ответственности. На практике суды в подавляющем большинстве случаев считают, что независимо от того, учел ли налоговый орган положения ст. 112 и 114 НК РФ при принятии оспариваемого в суде решения, у суда также есть право снизить размер штрафа на основании указанных статей.
Так, ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 24.03.09 г. N А19-11651/08-33-Ф02-1008/09 признал обоснованным снижение арбитражным судом первой инстанции штрафа в десять раз, несмотря на то, что налоговый орган при принятии оспариваемых актов уже учел наличие смягчающих вину обстоятельств и снизил размер штрафных санкций в два раза.
ФАС Дальневосточного округа в постановлении от 10.08.09 г. N Ф03-3867/2009 указал, что "...рассмотрение налоговым органом обстоятельств, смягчающих ответственность, не свидетельствует об отсутствии у суда полномочий при рассмотрении дела исследовать все обстоятельства независимо от их рассмотрения налоговым органом". Президиум ВАС РФ в определении от 14.09.09 г. N ВАС-12177/09 об отказе в передаче дела в Президиум ВАС РФ не усмотрел неправильного применения положений ст. 112 и 114 НК РФ по данному делу.
Степень смягчения ответственности
Из текста п. 3 ст. 114 НК РФ следует, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 НК РФ за совершение налогового правонарушения.
При этом в отличие от Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях в НК РФ отсутствует норма, четко устанавливающая размер, ниже которого штраф за совершение того или иного налогового правонарушения назначен быть не может.
Пленум Верховного Суда РФ и Пленум ВАС РФ в совместном постановлении от 11.06.99 г. N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указали следующее: учитывая, что п. 3 ст. 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.
Таким образом, сумма штрафа, назначаемого за совершение налогового правонарушения, в случае установления судом хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства может быть снижена в пределах от 50 до 99% размера штрафа, установленного соответствующей статьей главы 16 НК РФ.
В качестве примера из судебной практики можно привести определение ВАС РФ от 7.12.09 г. N ВАС-15836/09 об отказе в передаче дела в Президиум ВАС РФ, в котором указано на наличие права у суда удовлетворить требования налогоплательщика о снижении размера налоговых санкций на 99%.
При этом, по нашему мнению, сумма штрафа не может быть снижена до 0 руб. 00 коп., поскольку назначение судом штрафа в размере 0 руб. 00 коп. фактически будет являться освобождением привлекаемого к налоговой ответственности лица от применения штрафа - меры налоговой ответственности.
Смягчение ответственности при наличии как смягчающих, так и отягчающих ответственность обстоятельств
На практике нередок вопрос о том, возможно ли применение ст. 112 и 114 НК РФ в случае, когда устанавливается одновременно наличие как смягчающих, так и отягчающих налоговую ответственность обстоятельств (совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение).
При рассмотрении данного вопроса суды исходят из того, что прямого запрета на снижение размера штрафа судом в подобном случае действующее налоговое законодательство не содержит.
В качестве примера можно привести постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 4.08.09 г. N А63-1370/2008-С4-33 и ФАС Дальневосточного округа от 22.06.09 г. N Ф03-2296/2009, при принятии которых суды исходили из того, что наличие в действиях налогоплательщика одновременно отягчающих и смягчающих обстоятельств не препятствует реализации налоговым органом или судом права на снижение размера штрафа исходя из обстоятельств совершенного нарушения.
Обстоятельства, которые могут признаваться смягчающими
В соответствии с п. 1 ст. 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются:
Совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
Совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
Тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;
Иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.
Таким образом, перечень обстоятельств, которые могут быть признаны судами в качестве смягчающих ответственность, является неограниченным (в отличие, например, от установленного НК РФ перечня обстоятельств, отягчающих налоговую ответственность).
С учетом изложенного налоговый орган или суд, привлекая к ответственности, могут по своему усмотрению признать в качестве смягчающих ответственность обстоятельств любые иные обстоятельства. Данное обстоятельство неоднократно подчеркивалось судами различных инстанций (в качестве примера можно привести определение ВАС РФ от 27.01.10 г. N ВАС-17975/09).
Рассмотрим некоторые из обстоятельств, не указанных в ст. 112 НК РФ, которые арбитражные суды расценивают в качестве смягчающих налоговую ответственность.
1. Статус налогоплательщика, характер и значение его деятельности.
ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 12.01.10 г. N А33-7052/2009 поддержал нижестоящие суды, признавшие смягчающими обстоятельства, в том числе отсутствие умысла на уклонение от уплаты налога, отсутствие ущерба для бюджета в связи с последующим подтверждением права на возмещение налога, социально значимый характер деятельности МУП "Жилищно-коммунальное хозяйство сельского поселения...", и уменьшившие сумму штрафа в пять раз. Аналогичная позиция изложена в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 18.06.09 г. N А26-6260/2007, ФАС Северо-Кавказского округа от 3.06.08 г. N Ф08-2945/2008, N А53-1806/2008-С5-34.
ФАС Северо-Кавказского округа в постановлении от 8.10.09 г. N А32-12592/2007-3/226-2008-25/20-51/178 согласился с позицией нижестоящих судов о том, что обстоятельством, смягчающим ответственность налогоплательщика за совершение налогового правонарушения, является сезонный характер деятельности предприятия.
2. Несоразмерность штрафа правонарушению.
Согласно разъяснениям КС РФ, содержащимся в его постановлении от 15.07.99 г. N 11-П "По делу о проверке конституционности отдельных положений Закона РСФСР "О Государственной налоговой службе РСФСР" и законов Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" и "О федеральных органах налоговой полиции", санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.
ВАС РФ в определениях от 27.01.10 г. N ВАС-18163/09, от 10.02.10 г. N ВАС-491/10 указал на необходимость учитывать соразмерность штрафа тяжести совершенного правонарушения.
В качестве примера также можно привести постановление ФАС Поволжского округа от 12.02.08 г. N А12-11125/07-С51, при принятии которого суд кассационной инстанции исходил из несоразмерности суммы наложенного штрафа на основании ст. 119 НК РФ (9338,50 руб.) и суммы налога, подлежащего уплате в бюджет на основании несвоевременно представленной налоговой декларации (4915 руб.).
3. Незначительность допущенной просрочки, послужившей основанием для привлечения к ответственности.
ФАС Уральского округа в постановлении от 18.01.10 г. N Ф09-10869/09-С3 по делу N А76-13928/2009-42-118 признал обоснованным снижение штрафа на основании ст. 112, 114 НК РФ, поскольку судами был установлен факт своевременной уплаты налогоплательщиком налога и незначительный срок пропуска представления налоговой декларации, учитывая принцип справедливости при назначении наказания.
ФАС Московского округа в постановлении от 30.11.09 г. N КА-А40/12781-09 по делу N А40-89671/08-112-468 признал обоснованным то, что "суды с учетом пояснения заявителя усмотрели смягчающие ответственность обстоятельства в виде незначительности пропуска срока представления документов - 5 дней, ... а также отсутствия неблагоприятных последствий правонарушения ввиду фактического исполнения требования Инспекции по представлению документов".
ФАС Северо-Кавказского округа в постановлении от 17.03.10 г. N А32-30935/2009-5/572 признал обоснованным снижение арбитражным судом первой инстанции санкции по п. 1 ст. 132 НК РФ в четыре раза (с 40 000 до 10 000 руб.). При этом судами были учтены незначительность просрочки представления сведений об открытии счета и отсутствие негативных последствий допущенного нарушения.
4. Факт совершения налогового правонарушения впервые.
Вопрос о признании данного обстоятельства в качестве смягчающего ответственность является спорным.
На основании ст. 23, 24 НК РФ налогоплательщики, налоговые агенты обязаны осуществлять возложенные на них НК РФ обязанности. На основании п. 2 ст. 112 НК РФ обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение. В связи с изложенным в силу буквального толкования данных норм совершение налогового правонарушения впервые обстоятельством, смягчающим ответственность налогоплательщика, само по себе признаваться не может. Однако, учитывая, что перечень смягчающих обстоятельств, установленный п. 1 ст. 112 НК РФ, является открытым, данное обстоятельство может быть признано судом или налоговым органом, рассматривающим дело, смягчающим ответственность исходя из конкретных обстоятельств дела с учетом иных фактов (например, с учетом степени вины лица, стечения обстоятельств).
Так, в определении от 18.06.08 г. N 7401/08 Президиум ВАС РФ поддержал нижестоящие суды, признавшие в качестве смягчающих обстоятельств то, "...что правонарушение совершено впервые, общество является добросовестным налогоплательщиком, ранее не привлекалось к налоговой ответственности, а также в связи с тем, что срок представления налоговой декларации пропущен на один день".
Аналогичная позиция поддержана ФАС Центрального округа в постановлении от 2.03.10 г. по делу N А62-6443/2009, ФАС Московского округа в постановлениях от 11.03.10 г. N КА-А40/1434-10, от 20.10.09 г. N КА-А40/10675-09 по делу N А40-433/09-112-2, ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 6.02.09 г. N А33-9388/08-Ф02-20/09 и др.
При этом, однако, в практике нашла отражение и иная позиция (постановления ФАС Северо-Западного округа от 30.07.07 г. N А21-4829/2006 и ФАС Западно-Сибирского округа от 17.11.09 г. N А45-13202/2006).
5. Самостоятельное выявление правонарушения и самостоятельное совершение необходимых в силу законодательства действий, в том числе самостоятельная уплата налога.
В соответствии с п. 17 информационного письма ВАС РФ от 17.03.03 г. N 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации" самостоятельное выявление и исправление налогоплательщиком ошибок в налоговой декларации и подача в налоговый орган заявления о ее дополнении и изменении, является смягчающим ответственность за совершенное налоговое правонарушение обстоятельством.
Так, ФАС Поволжского округа в постановлении от 12.01.10 г. N А12-16853/2009 указал, что арбитражный суд первой инстанции обоснованно признал в качестве смягчающих ответственность обстоятельств представленное доказательство полного погашения задолженности, а также финансовое положение общества, привлечение за аналогичное правонарушение впервые.
Между тем на практике реализуется и обратная позиция. Так, ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 1.07.09 г. N А66-749/2007 поддержал позицию нижестоящего суда о том, что перечисление налогоплательщиком в добровольном порядке доначисленного по результатам выездной налоговой проверки налога не может рассматриваться в качестве смягчающего ответственность обстоятельства, так как добросовестное исполнение обязанностей, предусмотренных ст. 23 и п. 1 ст. 45 НК РФ, является нормой поведения налогоплательщика.
6. Объективные обстоятельства совершения правонарушения.
ФАС Московского округа в постановлении от 26.08.09 г. N КА-А40/8480-09 по делу N А40-89655/08-87-444 поддержал точку зрения нижестоящих судов о признании смягчающим обстоятельством применительно к ответственности по п. 2 ст. 129.1 НК РФ незначительность пропуска срока (шесть дней) в связи с необходимостью доставки документов из филиала, расположенного в Курской области, в г. Москву, где находится основный офис заявителя.
ФАС Московского округа в постановлении от 24.02.10 г. N КА-А40/450-10-1,2 по делу N А40-36080/08-14-130 также поддержал позицию нижестоящих судов о том, что ответственность на основании п. 1 ст. 126 НК РФ подлежит смягчению с учетом следующего: срок представления документов был нарушен на один день, что не создало для инспекции препятствий в проведении налоговой проверки, в то время как количество затребованных документов составило 27 838 шт., содержание требования налогового органа о представлении документов позволяет определить лишь родовые признаки истребованных документов и не позволяет установить их точное количество.
1. Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.
2. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 настоящего Кодекса.
3. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.
4. При наличии обстоятельства, предусмотренного пунктом 2 статьи 112, размер штрафа увеличивается на 100 процентов.
5. При совершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой.
6. Сумма штрафа, взыскиваемого с налогоплательщика, плательщика сбора, плательщика страховых взносов или налогового агента за налоговое правонарушение, повлекшее задолженность по налогу (сбору, страховым взносам), подлежит перечислению со счетов соответственно налогоплательщика, плательщика сбора, плательщика страховых взносов или налогового агента только после перечисления в полном объеме этой суммы задолженности и соответствующих пеней в очередности, установленной гражданским законодательством Российской Федерации.
7. Утратил силу с 1 января 2007 года. - Федеральный закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ .
Комментарий к ст. 114 НК РФ
Санкции (от лат. sanctio - строжайшее постановление) - меры и решения, имеющие, как правило, окончательный, не подлежащий пересмотру характер.
Статья 114 НК РФ устанавливает налоговые санкции, которые являются мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главой 16 НК РФ.
1. В пункте 1 комментируемой статьи дается определение налоговой санкции.
Прежде всего, необходимо сказать, что налоговые санкции применяются лишь при совершении налогового правонарушения. Этим налоговая санкция отличается и от мер ответственности, предусмотренных в главе 18 НК РФ, и от пени (ст. 75 НК РФ).
Итак, налоговая санкция означает, что лицо, допустившее правонарушение, должно понести определенные неблагоприятные последствия - денежные штрафы в размерах, указанных в статьях 116 - 129.1 НК РФ (в зависимости от вида налогового правонарушения соответственно).
Применение налоговой санкции возможно лишь, если:
Не истекли сроки давности привлечения к ответственности (ст. 113 НК РФ);
Не истекли сроки давности взыскания налоговых санкций (ст. 115 НК РФ).
2. Применяя правила пункта 2 комментируемой статьи, необходимо иметь в виду ряд важных обстоятельств:
а) эти правила императивны. Органы, применяющие налоговые санкции, не вправе самостоятельно устанавливать:
Иные размеры налоговых санкций, нежели те, что предусмотрены в ст. 114 и нормах гл. 16 НК РФ;
Иную (т.е. неденежную) форму налоговой санкции.
Нельзя устанавливать иные правила и в других актах законодательства о налогах;
б) размер налоговой санкции (штрафа) чаще всего определяется в твердой денежной сумме (например, в п. 1 ст. 116 НК РФ размер штрафа четко указан - 5 тыс. руб.). В ряде случаев штраф исчисляется в процентах от определенной суммы (например, в п. 2 ст. 117 НК РФ указано, что лицо, более трех месяцев осуществляющее деятельность индивидуального предпринимателя или организации без постановки на учет в налоговом органе, привлекается к уплате штрафа в размере 20 процентов доходов, полученных в период такой деятельности);
в) нельзя устанавливать налоговую санкцию в неденежной форме (например, в виде взыскания какого-то имущества в натуре): это противоречило бы и правилам комментируемой статьи, и статей 45 - 48 НК РФ.
3. Особенности правил пункта 3 комментируемой статьи состоят в том, что:
а) они подлежат применению при наличии хотя бы одного из обстоятельств, указанных в пункте 1 статьи 112 НК РФ, в качестве смягчающих, а именно:
Совершение налогового правонарушения вследствие стечения тяжелых личных и семейных обстоятельств;
Совершение налогового правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной, иной зависимости;
Иных обстоятельств, которые налоговым органом или судом могут быть признаны смягчающими ответственность (п. 1 ст. 112 НК РФ);
б) размер штрафа согласно императивному правилу, содержащемуся в пункте 3 комментируемой статьи, подлежит уменьшению;
в) пункт 3 настоящей статьи определяет, что размер штрафа должен быть уменьшен не менее чем в два раза по сравнению с установленным соответствующей статьей главы 16 НК РФ.
В то же время орган, применяющий налоговую санкцию, вправе еще больше уменьшить размер штрафа в зависимости от того, насколько существенно повлияли смягчающие обстоятельства на характер последствия налогового правонарушения. ВАС РФ и Верховный Суд РФ разъяснили: "учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза" (п. 19 Постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ N 41/9 от 11 июня 1999 г.).
4. Согласно правилам пункта 4 комментируемой статьи при совершении налогового правонарушения лицом, ранее привлекавшимся к ответственности за аналогичное правонарушение, размер штрафа необходимо увеличить на 100%.
5. Правила пункта 5 комментируемой статьи подлежат применению, когда:
а) одно лицо совершило два различных правонарушения, предусмотренных одной и той же статьей главы 16 НК РФ;
б) одно лицо совершило два правонарушения, предусмотренных различными статьями главы 16 НК РФ (например, если лицо нарушило срок постановки на учет в налоговом органе (ст. 116 НК РФ) и срок представления сведений об открытии или закрытии счета в банке (ст. 118 НК РФ), то с него взыскиваются два штрафа в размере по 5 тыс. руб. каждый);
в) одно и то же лицо совершило два налоговых правонарушения, предусмотренных разными статьями главы 16 НК РФ, и при этом за совершение одного из них предусмотрено взыскание штрафа в большем размере;
г) одно и то же лицо совершило более двух правонарушений. И в этом случае сказанное выше сохраняет силу.
Следует также учесть, что правила пункта 5 комментируемой статьи императивны. Другими словами, орган, применяющий налоговую санкцию, не вправе самостоятельно решать вопрос о поглощении или о сложении штрафов за различные правонарушения; в любом случае штраф должен быть взыскан отдельно за каждое налоговое правонарушение и в полном объеме (если нет смягчающих обстоятельств).
6. Применяя правила пункта 6 комментируемой статьи, следует обратить внимание на ряд моментов:
а) сумма штрафов - это размер не только налоговых санкций, но и санкций за иные нарушения законодательства о налогах (не являющихся налоговыми правонарушениями). В пункте 6 статьи 114 НК РФ имеются в виду как налоговые санкции, так и штрафы, налагаемые за нарушения, связанные с уплатой сборов и т.д. (например, указанные в ст. ст. 132 - 138 НК РФ);
б) штраф присуждается:
Судом общей юрисдикции, если налогоплательщик (плательщик сборов, налоговый агент) - физическое лицо (но не индивидуальный предприниматель);
Арбитражным судом, если налогоплательщик (плательщик сборов, налоговый агент) - организация, индивидуальный предприниматель (либо лицо, приравненное к нему для целей налогообложения);
в) сумма упомянутого штрафа перечисляется со счетов налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) лишь постольку, поскольку в полном объеме перечислена:
Сумма задолженности по налогам (в результате совершения лицом налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах);
Сумма пеней, исчисленных в соответствии со статьей 75 НК РФ;
г) правила п. 6 комментируемой статьи предписывают исходить при перечислении со счета этих сумм из очередности, установленной статьей 855 ГК РФ.
Таким образом, закончены многолетние дебаты о том, в какой очередности должны исполняться платежные поручения, предусматривающие уплату сумм налогов, штрафов по налогам, пеней и т.п. платежей, связанных с исполнением обязанности по уплате налогов (ст. 76 НК РФ).
7. В пункте 7 комментируемой статьи содержится важная новелла: налоговые санкции взыскиваются лишь в судебном порядке. Следует при этом учесть, что:
В пункте 7 статьи 114 НК РФ не случайно упомянут налогоплательщик. При взыскании сумм пеней, штрафов за другие нарушения законодательства о налогах (не являющихся налоговыми правонарушениями) допускается и внесудебный порядок взыскания, поскольку такие санкции не считаются налоговыми. Это же относится и к недоимке (ст. ст. 46 - 48, 60, 75, 136 НК РФ);
Судебный порядок распространяется и на взыскание налоговых санкций с налоговых агентов, этот вывод основан при анализе статей 101, 104, 107, 123 НК РФ и статьи 114 НК РФ. Письмом ПФР от 6 декабря 1999 г. N КА-16-27/10932 разъяснено, что независимо от проверяемого периода применяются порядок и условия взыскания штрафных санкций за сокрытие или занижение выплат, начисленных в пользу работников, предусмотренные гл. 15 и 16 НК РФ.
Судебная практика по статье 114 НК РФ
Определение Верховного Суда РФ от 01.02.2017 N 307-КГ16-20905 по делу N А56-84046/2015
Рассматривая спор о снижении размера штрафных санкций, суды первой и апелляционной инстанций установили, что налоговый орган в рамках налоговой проверки при вынесении оспариваемого решения учел все обстоятельства, смягчающие ответственность налогоплательщика, оценил тяжесть допущенного обществом налогового правонарушения и снизил сумму начисленного штрафа в два раза на основании статей и Налогового кодекса.
Определение Верховного Суда РФ от 17.02.2017 N 305-КГ16-20452 по делу N А41-97798/2015
решением суда первой инстанции от 26.04.2016, оставленным без изменения постановлениями Десятого арбитражного апелляционного суда от 05.07.2016 и Арбитражного суда Московского округа от 18.10.2016, заявленное обществом требование удовлетворено частично. Оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части привлечения общества к ответственности по пункту 1 статьи Налогового кодекса в виде штрафа в размере 1 231 576 рублей 38 копеек, в связи со снижением суммы налоговой санкции в порядке статей и Налогового кодекса. В удовлетворении остальной части заявленного требования отказано.
Определение Верховного Суда РФ от 14.03.2017 N 308-КГ17-966 по делу N А32-13069/2016
Как усматривается из судебных актов, решением от 29.09.2015 N 2887/5Б3 банк привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи Налогового кодекса, в виде штрафа в размере 10 000 рублей за открытие ООО "Стена Марин Менеджмент" депозитного счета при наличии решения налогового органа о приостановлении операций по счетам данного юридического лица. Инспекцией при вынесении решения учтены положения статей , Налогового кодекса, на основании которых размер подлежащего взысканию штрафа снижен до 10 000 рублей.
Определение Верховного Суда РФ от 27.03.2017 N 305-КГ17-1782 по делу N А40-130185/2016
Определение Верховного Суда РФ от 27.03.2017 N 305-КГ17-1781 по делу N А40-130183/2016
Поскольку расхождение данных об объемах отгруженной алкогольной продукции собственного производства, указанных в декларациях и ЕГАИС, не имели технического характера, а были искажены обществом с целью занижения налоговой базы по акцизам, последнему отказано в применении смягчающих обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи , пунктом 3 статьи Налогового кодекса. Судами учтено, что занижение налогооблагаемой базы имело систематический характер: нарушения допущены на протяжении ряда налоговых периодов и несколькими филиалами общества.
Определение Верховного Суда РФ от 14.04.2017 N 309-КГ17-3035 по делу N А76-26751/2015
Как усматривается из судебных актов, оспариваемым решением общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) (с учетом пункта 3 статьи Налогового кодекса) за неполную уплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2, 3, 4 кварталы 2012 года в результате неправильного исчисления налога в виде штрафа в сумме 3 122 106 рублей 80 копеек, за неполную уплату налога на прибыль за 2011, 2012, 2013 годы в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в сумме 2 769 554 рублей 80 копеек, в том числе в федеральный бюджет - 277 023 рублей 80 копеек, в бюджет субъекта Российской Федерации - 2 492 531 рублей.
Определение Верховного Суда РФ от 28.04.2017 N 304-КГ17-4075 по делу N А81-838/2016
Оснований, предусмотренных статьями , Налогового кодекса, для снижения штрафных санкций судом не установлено.
По эпизоду доначисления НДФЛ за 2011-2013 годы суды указали на отсутствие у налогоплательщика права применять метод начисления, установленный главой 25 Налогового кодекса "Налог на прибыль организаций", для учета доходов и расходов в целях исчисления НДФЛ, в связи с чем признали правомерным применение налоговым органом при исчислении размера доходов и расходов предпринимателя кассового метода.
Определение Верховного Суда РФ от 02.05.2017 N 306-КГ17-3594 по делу N А12-1109/2016
Кроме того, делая вывод об отсутствии оснований для снижения обществу налоговых санкций, предусмотренных статьей Налогового кодекса, суды руководствовались положениями статей , Налогового кодекса и исходили из установленных в настоящем деле фактических обстоятельств.
Доводы, изложенные налогоплательщиком в кассационной жалобе, являлись предметом рассмотрения судов нижестоящих инстанций, им дана надлежащая правовая оценка.
Определение Верховного Суда РФ от 13.06.2017 N 304-КГ17-4937 по делу N А70-6316/2016
Также судами, с учетом положений статей и Налогового кодекса, сделан вывод об отсутствии оснований для смягчения налоговой ответственности предпринимателя.
Доводы, изложенные налогоплательщиком в кассационной жалобе, не свидетельствуют о нарушении судами норм материального права, сводятся, по сути, к переоценке установленных судами фактических обстоятельств, что не может служить основанием для отмены обжалуемых судебных актов в кассационном порядке.
Определение Верховного Суда РФ от 22.06.2017 N 303-КГ17-7453 по делу N А24-1388/2016
Кроме того, учитывая установленные в настоящем споре фактические обстоятельства, суды, применив положения статей , Налогового кодекса, не нашли оснований для снижения размера налоговых санкций, взысканных с общества.
Основные возражения кассационной жалобы сводятся к переоценке установленных судами фактических обстоятельств и оценке доказательств по делу, что не может являться основанием для пересмотра обжалуемых судебных актов в кассационном порядке.
Определение Верховного Суда РФ от 04.07.2017 N 307-КГ17-7618 по делу N А56-15410/2016
Оценив представленные в материалы дела доказательства, суды не усмотрели оснований для применения положений статей и НК РФ и снижения размера штрафа, не признали обстоятельства, на которые ссылалось общество, смягчающими ответственность.
При таких обстоятельствах доводы заявителя не могут служить основанием для передачи заявления на рассмотрение в порядке кассационного производства Судебной коллегией Верховного Суда Российской Федерации, поскольку направлены на переоценку доказательств по делу и оспаривание выводов нижестоящих судов по обстоятельствам спора.
Законодательством закреплена обязанность организаций и физлиц осуществлять обязательные отчисления в бюджет. За ее неисполнение предусмотрена ответственность - налоговые санкции. В законодательстве раскрывается их понятие, устанавливается порядок их взыскания. Рассмотрим далее, что собой представляют санкции за налоговое правонарушение .
Общие сведения
Налоговая санкция - это мера ответственности, которая применяется к лицам, уклоняющимся от выполнения бюджетных обязательств. Законодательство закрепляет порядок ее вменения. Налоговая санкция - это правовой инструмент, посредством которого обеспечивается исполнение плательщиком вмененных ему обязательств. Вместе с тем она ориентирует субъекта на использование более эффективных форм ведения хозяйственной деятельности.
Классификация
Законодательство устанавливает разные . Так, в качестве меры ответственности может выступать взыскание скрытого либо заниженного дохода или отчисления за неучтенный объект обложения. Дополнительно назначается . При однократном неисполнении обязательств его величина равняется размеру сокрытого/заниженного дохода или отчисления за неучтенный объект обложения. При повторном совершении неправомерного действия увеличивается вдвое. Если суд установит факт умышленного сокрытия/занижения прибыли, размер взыскания может быть повышен в пять раз. При задержке отчисления платежа в бюджет законодательством также предусматривается налоговая санкция. Это недоимка. Ее взыскание не освобождает плательщика от прочих обязательств. Кроме этого, за каждый день просрочки предусмотрены пени - процент от суммы налоговой задолженности . Расчет осуществляется исходя из суммы обязательства, которое не было исполнено субъектом.
Налоговый штраф
Он считается самой распространенной мерой ответственности. На практике наиболее популярные случаи, когда применяется данная налоговая санкция, это :
- Отсутствие у субъекта учета объектов обложения.
- Непредставление документов в ИФНС или несвоевременное их предъявление.
- Ведение учета с нарушением установленных правил. Наказание в этом случае вменяется, если неправомерные действия привели к сокрытию/занижению прибыли.
Специфика взыскания
В случае совершения субъектом двух или большего количества налоговых правонарушений, меры ответственности применяются за каждое из них. При этом более строгое наказание не поглощает мягкое. Специфической мерой ответственности считается штраф. Он взыскивается одновременно с недоимкой. Несмотря на то что налоговый штраф схож с административным, он имеет некоторые особенности. В первую очередь, эту меру применяют без учета вины плательщика как физического, так и юрлица. Немаловажно и то, что налоговый штраф не может быть заменен иным наказанием.
Смягчающие обстоятельства
В п. 3 ст. 114 НК РФ предусмотрена возможность уменьшения размера взыскания. Оно допускается при наличии смягчающих обстоятельств. К ним, например, относят:
- Тяжелое семейное положение.
- Совершение противоправного действия под воздействием принуждения, угрозы, в силу служебной или другой зависимости.
Перечень обстоятельств закрепляется в 112 статье Кодекса. Он считается открытым.
Отягчающие факторы
Как указывает п. 4 ст. 114 НК РФ , при наличии обстоятельства, закрепленного пунктом вторым 112 статьи Кодекса, величина взыскания увеличивается на 100%. Отягчающим фактором считается совершение противоправного действия повторно лицом, привлеченным за него ранее к ответственности. При квалификации проступка необходимо учитывать сроки давности. Субъект считается привлекавшимся к ответственности в течение года с момента вменения ему наказания за возникшую налоговую задолженность .
Принцип справедливости
Существует несколько требований, которые должны соблюдаться при установлении и вменении санкций. В первую очередь наказание должно быть справедливым. При его вменении учитывается характер противоправного действия, степень его опасности. Как правило, большая часть нарушений касается невыплаты, несвоевременного или неполного отчисления налога. Между тем, такие ситуации могут обуславливаться разными причинами. Самыми опасными считаются случаи сокрытия субъектами объектов обложения. В некоторых случаях плательщики занижают базу исчисления вследствие допущенных ошибок в расчетах. Несмотря на то что результат нарушений один - невыплата налога, - принцип справедливости требует применять разные меры ответственности.
Соразмерность наказания
Налоговая санкция вменяется правонарушителю с учетом вреда, который он причинил своими действиями. При этом во внимание принимается характер и размер возникшего ущерба. Применяемая мера должна соответствовать содеянному. К примеру, штраф за действие, приводящее к недоимке, ставится в зависимость от неуплаченной суммы, поскольку в ней заложен причиненный бюджету ущерб.
Дополнительные требования
При вменении санкций уполномоченные органы и лица обязаны соблюдать принцип однократности. В соответствии с ним, никто не может привлекаться повторно за одно и то же противоправное действие. Кроме того, немаловажное значение имеют обстоятельства, отягчающие/смягчающие ответственность (о них сказано выше), личность плательщика, характер его вины. Безусловно, любая санкция должна быть законна и оправдана. Целью мер ответственности выступает пресечение нарушений и предупреждение повторных противоправных действий.
Примеры
Рассмотрим несколько ситуаций применения налоговых санкций:
- Взыскание с банков и прочих кредитных структур дохода, полученного ими, в случае задержки исполнения поручения плательщика о перечислении бюджетных платежей и использование этих средств в качестве финансовых ресурсов.
- Штраф за неисполнение порядка перечисления подоходного налога. Величина взыскания составляет до 10% от исчисленного НДФЛ.
Меры ответственности применяются при неисполнении правил работы с наличностью, ведения кассовых операций. Например, законодательство предусматривает штрафы за:
- Ведение расчетов наличными с другими учреждениями, предприятиями, организациями сверх установленных лимитов.
- Неоприходорвание/частичное оприходование средств в кассу.
- Невыполнение установленного порядка хранения свободных денег.
- Накопление средств в кассе сверх предусмотренных сумм.
Взыскания вменяются гражданам, юрлицам (в ряде случаев и их филиалам), индивидуальным предпринимателям. Средства, взысканные с плательщика/агента, должны быть перечислены с его счета после погашения образовавшейся налоговой задолженности и начисленных пеней. Очередность списания устанавливается ГК.
Уголовное производство
В НК не предусматриваются основания для прерывания давностного срока, в том числе и в случае возбуждения дела по Как указывается в 1087 статье Кодекса, ответственность за противоправное действие наступает, если в нем отсутствуют признаки деяния, установленного УК. Соответственно, в случае открытия уголовного дела оснований для вменения налоговых санкций субъекту нет. Если расследование будет прекращено, то на течение давностного срока этот факт не окажет никакого влияния. Данное правило направлено на предотвращение случаев незаконного привлечения лиц к ответственности. Уголовное преследование за налоговые нарушения должно применяться только как крайняя мера. Недопустимо возбуждать производство с целью оказания давления на субъекта.
Заключение
Как отмечают эксперты, налоговая система сегодня имеет множество недочетов. В первую очередь сложности на практике создает сочетание административной и уголовной ответственности в сфере финансов. Та или иная мера выбирается, безусловно, с учетом имеющихся фактов. Однако часто бывает так, что к одному виновному могут быть применены разные наказания. Это, в свою очередь, создает дополнительные трудности для ИФНС. Кроме того, налоговые отношения изначально являются конфликтными. Обусловлено это тем, что отчисления в бюджет субъекты осуществляют безвозмездно. Многие плательщики, даже самые законопослушные, считают выплату налогов бесполезной тратой собственных денег. Никто из них не знает точно, куда идут их средства. Разумеется, у людей эта ситуация вызывает недовольство. В результате, не имея четкого понимания, куда именно ушли выплаченные деньги, не видя никаких позитивных изменений для себя, люди перестают исполнять предписания законодательства.
Действие ст. 225 УК РФ призвано привлекать к уголовной ответственности тех людей, что превышают свой круг возложенных на них обязанностей по осуществлению охранной деятельности в отношении огнестрельного орудия, взрывчатых веществ и устройств, разных видов боеприпасов. Подобное правонарушение в случае ликвидации, похищения или любого иного тяжкого последствия, несёт за собой определённое наказание, предписанное в статье 225 Уголовного кодекса РФ.
Статья говорит о неподобающем выполнении обязательств, возложенных на человека, осуществляющего охранную деятельность в отношении огнестрельного орудия, взрывоопасных устройств и боеприпасов.
В случае их утери или уничтожения, лицо понесёт за собой следующие наказания:- Оплата штрафа величиной до 200 тыс. руб.
- Оплата штрафа в виде заработной платы, за период до 2 лет.
- Ущемление свободы на срок до 4 лет.
- Принудительные работы на 4 года.
- Взятие под стражу на срок до 5 лет.
- Лишения права на занятие определённых должностей сроком до 3 лет.
Под понятием хищения понимается неправомерное исключение определённого товара из официального оборота.
Неподобающая реализация обязанностей, назначенных лицу, осуществляющему охранную деятельность разных видов оружия массового поражения, например, ядерного или химического.
В случае нанесения какому-нибудь человеку тяжких последствий или же создания угрозы их возникновения, лицо понесёт за собой следующие наказания:
- ущемление свободы на срок до 7-и лет;
- лишение права на занятие определённых должностей сроком до 3 лет;
- оплата штрафа в размере до 120 тыс. руб.;
- оплата штрафа в виде заработной платы, за период до 1 года;
- принудительные работы на 5 лет.
Также правонарушением считается неподобающее выполнение возложенных на лицо обязательств по осуществлению охранной деятельности материалов, используемых для изготовления данного вооружения.
Объективной стороной этого правонарушения, является неподобающее исполнение охранных обязанностей огнестрельного вооружения каким-либо лицом, в случае того, что совершённые данным лицом действия повлекли за собой уничтожение или хищение орудия либо же наступление любых других видов тяжких последствий.
Если взглянуть на это преступление с субъективной стороны, то можно отметить, что оно характеризуется в виде вины неосторожной формы, и имеет отношение к последствиям, которые возникли вследствие этого.
У этого преступления есть основной и дополнительный объекты:
- Безопасность общества в сфере законного использования и оборота оружия (основной объект).
- Собственность лица либо же другой объект, зависит от последствий правонарушения (дополнительный объект).
Данное правонарушение, указанное в части первой, считается завершённым с момента уничтожения или хищения охраняемого объекта, независимо от желания лица, охраняющего данные предметы. В ином случае оно может считаться завершённым, если впоследствии наступили любые другие тяжкие последствия.
Под неподобающим исполнением охранных обязанностей, считается проявление бездействия или какого-либо действия, в нарушение определённых правил охраны предметов, установленных государством.
Это преступление, описанное во второй части данной статьи принято считать завершённым с момента появления настоящей опасности в виде наступления разного вида тяжких последствий. Наступление этих последствий по факту не меняет квалификацию.
Субъектом в этом правонарушения, выступает лицо, достигшее отметки в 16 лет, или больше, имеющее некие данные ему обязанности по охране тех предметов, которые ранее были указаны в этой статье.
Под ядерным оружием, понимается орудие, имеющее основу на внутриядерной энергии, которое выделяется в результате цепных реакций либо же термоядерных реакций.
Под химическим оружием, понимается — орудие, имеющее основу на отравляющих веществах разных видов.
Под биологическим оружием, понимается орудие, действующее на основе бактериальных средств, то есть использующее яд, который вырабатывается некоторыми видами бактерий или же болезнетворными микробами.
Материалами для создания данного оружия, могут служить специальное сырьё, оборудование, новые технологии и так далее. Для того чтобы понять, используются ли данные предметы для изготовления орудия массового поражения или нет, требуется экспертиза.
Примеры практики: судебные решения и приговоры по ст. 225 УК РФ
В феврале 2016 года, в городе Чудово, некий Воробьёв Л.Ф. в ходе судебного разбирательства был осуждён за неподобающее осуществление возложенных на него обязанностей по охранной деятельности в отношении огнестрельного орудия, вследствие чего наступили тяжкие последствия.
Его посчитали виновным и приговорили:- к лишению права заниматься данной деятельностью на срок до 2 лет;
- выписали штраф.
В июне 2012 года, в городе Черкесск, некий Матакаев А.Б. в ходе судебного процесса был осуждён за неподобающее выполнение возложенных на него обязанностей, включающих в себя охрану боеприпасов и разных видов огнестрельного оружия, вследствие чего повлёкшее хищение этого орудия.
Его посчитали виновным и приговорили к лишению свободы сроком до 6-и месяцев.
В июле 2014 года, в городе Челябинск, некий Левин О.В. в ходе суда был осуждён за неподобающее исполнение своих обязанностей по охране огнестрельного орудия и боеприпасов, в следствии повлёкшее их хищение. Его посчитали виновным и приговорили к ограничению свободы сроком на один год и шесть месяцев.
В марте 2014 года, в посёлке Чегдомын, некие Кошевой Е.С. и Сипович К.Ю. в ходе судебного разбирательства были осуждены за неподобающее осуществление своих обязанностей по охране различных взрывных устройств и разных боеприпасов, в следствии повлёкшее за собой их похищение. Но обвинения с них были сняты, за счёт примирения сторон.
В апреле 2013 года, в городе Кемерово, некий Овчинников А.Г. в ходе судебного процесса был осуждён за неподобающее осуществление своих обязанностей по охране различных взрывчатых веществ, в следствии повлёкшее за собой их похищение. Его посчитали виновным и назначили ему оплату штрафа в размере до 7 тыс. рублей.
В ноябре 2013 года, в городе Москва, некий Потапов М.В. в процессе судебного разбирательства был осуждён за неподобающее осуществление своих обязанностей по охране разных боеприпасов и огнестрельного орудия впоследствии повлёкшее за собой их похищение. Его посчитали виновным и приговорили к ущемлению свободы на срок до 1 года.